Egyre gyakoribb, hogy a vállalkozások nem saját tulajdonú ingatlanban végzik tevékenységüket, hanem bérelt helyiségekben alakítanak ki működésükhöz szükséges feltételeket – akár komolyabb beruházásokkal is. Az „idegen ingatlanon végzett beruházás” azonban számos jogi, számviteli és adózási buktatót rejt, amelyeket már a beruházás előtt érdemes alaposan mérlegelni. A cikk ezekre a kulcskérdésekre kínál átfogó és gyakorlati útmutatót.
Bérelt (idegen) tulajdonon végzett beruházás
Az idegen ingatlanon történő beruházás esetén vannak egyszerűbb beruházások, mint pl. klímaszerelés, a fűtés korszerűsítése vagy elválasztó falak stb. építése, de lehetnek nagyobb horderejű kivitelezési munkák is, mint pl. egy tetőtér beépítése. Valamennyi idegen ingatlanon történő beruházás kellő körültekintést és megalapozott döntést igényel, mivel egy-egy ilyen jellegű beruházás nemcsak hosszabb idejű ottlétet, hanem adott esetben váltási nehézséget is jelenthet. Az idegen ingatlanon végzett beruházás esetén nem lehet figyelmen kívül hagyni a talán legfontosabb tényezőt, vagyis a tulajdonosi/emberi tényezőt. Gyakorta előfordul, hogy egy idilli állapotot is alapul véve történik meg a beruházás, amely egy fordulatot követően már egy elmérgesedett helyzetet eredményez.
Bérbeadó hozzájárulása, jogosultság a beruházásra
- A beruházást kivétel nélkül írásban kell engedélyeztetni a bérbeadóval, lehetséges módon közjegyzőnél, közjegyzői okirat formájában. A megállapodásban a feleknek a lényegi elemeket illetően legalább a következőkre kell összpontosítaniuk:
- A beruházás lebonyolítása, finanszírozása, előrelátható időintervalluma.
- Felmerülő hatósági engedélyek kezelése.
- Bérleti díj esetleges kompenzálása (a bérlő vállalkozás „lelakja a bérleti díjat, vagyis a beruházás ellenértékeként csökkentett bérleti díjat fizet).
- Bérleti időszak lejártát követően a beruházott ingatlanrész kezelése.
Számviteli elszámolás
Az idegen ingatlanon végzett beruházás ráfordításként nem aktiválható az eredeti ingatlan értékébe, mivel az nem a vállalkozás, hanem a bérbeadó tulajdona. Viszont a beruházás aktiválható „beruházás bérelt ingatlanon” jogcímen tárgyi eszközként, annak függvényében, hogy a fejlesztés alapján milyen hasznos élettartam várható. Ehhez párosul a beruházás értékcsökkenésének az elszámolása, feltéve, hogy a beruházást a vállalkozás nemcsak birtokba vette, hanem használja vagy hasznosítja is.
Az értékcsökkenés elszámolása a bérleti szerződés időtartamához, vagy a hasznos élettartamhoz igazodik, a kettő közül a rövidebb időszak az irányadó. Amennyiben a bérleti jogviszony az előre kalkulált idő előtt megszűnne, akkor a még le nem írt összeg terven felüli értékcsökkenésként számolandó el.
Áfa elszámolása
Amennyiben a beruházás adózóként végzett gazdasági tevékenységhez kapcsolódik, akkor a kapcsolódó szolgáltatások és anyagbeszerzések áfatartalma levonásba helyezhető, feltéve, ha egyéb kizáró tényező nincs.
Esettanulmány
Egy Kft. magánszemélytől bérel egy ingatlant (családi ház + melléképületek). Ez a cég székhelye, és itt végzi a gazdasági tevékenységét is. A Kft. a bérelt ingatlanon beruházást hajtott végre, a ház tetőterét beépítette, irodákat és mellékhelyiséget alakított ki. A beruházás kizárólag a vállalkozás gazdasági tevékenységét szolgálja. A beruházás 2008. 01. 01-je előtt valósult meg, üzembe helyezése is ezen időpontig megtörtént. A vállalkozás élt beruházáshoz kapcsolódóan az adólevonási jogával az akkor hatályos 1992. évi LXXIV tv. (régi áfatörvény) 32. § 1/d pontja alapján. A beruházást a tárgyi eszközök között „Bérelt ingatlanon végzett beruházás” címen tartja nyilván, és értékcsökkenést számolt el. A hasznos élettartam 20 évben lett meghatározva, ez az idő már eltelt. A Kft. a bérleti szerződést fel kívánja bontani, és a bérleményt átadni a bérbeadónak.
A bérbeadó nem téríti meg a beruházás értékét, ezért a Kft. azt térítés nélkül adja át a bérbeadó részére. Felmerül a kérdés, hogy keletkezik-e áfafizetési kötelezettség a beépített tetőtér piaci értéke után, mivel a beruházás üzembe helyezésekor a Kft. élt az adólevonási jogával? Mi alapján tudja a vállalkozás meghatározni a beruházás piaci értékét? Mivel a beruházás kizárólag a bérbeadó részére értékesíthető, vagy adható át térítés nélkül, ezért a beruházás nem forgalomképes.
Gyakori a felvázolt eset, ugyanakkor a beruházást illetően ebben az esetben is kellő körültekintéssel kellett volna eljárni. Ezért első lépésként az írásos megállapodás megkötése szükséges, a szóban történő megállapodás nem elégséges. A megállapodásban kifejezetten rögzíteni kell, hogy a szerződéses jogviszony megszüntetését követően a beruházás térítésmentesen / térítéssel kerül a bérbeadó birtokába. Általánosan elfogadott gyakorlat, hogy a bérleti díj beszámításra kerül, azaz a bérlő a beruházás összegét teljes egészében vagy részben „lelakja”, a felek döntéséhez igazodóan. Megjegyzendő, hogy a bérleti jogviszony és annak lehetséges elszámolása, valamint a beruházás elszámolása elválik egymástól.
Esetünkben a bérleti jogviszonnyal rendelkező cég a bérelt ingatlanon beruházást hajtott végre, a ház tetőterét beépítette, irodákat és mellékhelyiséget alakított ki. A bérelt ingatlanon történő beruházás befejezését követően a rendeltetésszerű használatbavételkor aktiválta a beruházást, amely időponttól kezdve terv szerinti értékcsökkenést is elszámolt.
Kiindulási pont még, hogy irányadó a Számviteli törvény (A számvitelről szóló 2000. évi C. törvény), melynek 26. § (2) bekezdése értelmében az ingatlanok között kell kimutatni a bérbe vett ingatlanokon végzett és aktivált beruházást, valamint a felújítást is. Továbbá a Számviteli törvény 23. § (1) bekezdése szerint az idegen tulajdonú építményen, épületen elvégzett beruházásokat épületenként, építményenként a tárgyi eszközök között kell kimutatni. A vállalkozás ezt esetünkben a kérdés szerint helyesen meg is tette.
Ingatlan piaci értéke: Az ingatlan (beruházás) piaci értékét hivatalos értékbecsléssel, dokumentáltan kell megállapítani.
Értékcsökkenési leírás: Mivel idegen ingatlanon történt a beruházás, ezért 6% az elszámolható ÉCS. Amikor a vállalkozás az ingatlant átadja, akkor elvileg terven felüli értékcsökkenést kellene elszámolnia, ugyanakkor „a hasznos élettartam 20 évben lett meghatározva, ez az idő már eltelt.” Tehát a vállalkozásnak nem kell már terven felüli értékcsökkenést elszámolnia.
Társasági adó: A térítésmentes átadást illetően nem merül fel adókötelezettség a Tao. törvény 3. számú melléklet A rész 13. pontja alapján.
Áfa: Az áfafigyelési időszak ingatlanok eseteiben 20 év, vagyis 240 hónap. Esetünkben viszont a kérdés szerint az ingatlan beruházására még 2008. január 1. előtt került sor, amely időpontig megtörtént az ingatlan aktiválása is. Ezért ebben az esetben még a régi áfatörvény az irányadó, melynek lényege, hogy a 2008. január 01. előtti beruházásoknál a használatba vétel a nevezett időpontig megtörtént, akkor az áfafigyelési időszak csak 10 év, vagyis 120 hónap. Ettől a figyelési 10 éves időszaktól csak akkor lehetett eltekinteni, ha az érintett adózó kifejezetten jelezte az adóhatóságnak 2008. február 15-ig, hogy az ingatlanra vonatkozóan az Áfatörvény 135. § alapján a 240 hónapos figyelési időszakot akarja alkalmazni.
Az eset alapján ez nem történt meg, ebből következően a 120 hónap már régen letelt, tehát a korábbi beruházásból adódóan a vállalkozásnak nincs áfafizetési kötelezettsége.
Szja: Mivel az ingatlan térítésmentesen lesz átadva, a magánszemélynek adófizetési kötelezettsége keletkezik. Viszont a vállalkozásnak nincs lehetősége adóelőleg levonására. Ebben az esetben a vállalkozásnak az Szja törvény 46. § (7) bekezdése szerint kell eljárnia.
A (6) bekezdés b) pontjában nem említett magánszemély esetében – amennyiben a bevételt terhelő adóelőleg levonására nincs lehetőség –, valamint d) pontja rendelkezésének alkalmazása esetén az adóköteles bevételről kiállított igazoláson a kifizető feltünteti a le nem vont adóelőleg összegét is, és felhívja a magánszemély figyelmét arra, hogy az adóelőleg le nem vont részét köteles megfizetni. A kifizető az adóelőleg le nem vont részéről az adózás rendjéről szóló törvény rendelkezései szerint adatot szolgáltat az állami adó- és vámhatóság részére.
Tehát a vállalkozásnak igazoláskiadási kötelezettsége keletkezik a hivatkozott törvényhely alapján, illetve a NAV felé adatszolgáltatási kötelezettsége is keletkezik.
